Gelir vergisi, ülkemizde vergi kanunlarına göre belirlenen oranlar doğrultusunda, elde edilen kazancın vergilendirilmesidir. Gelir vergisi, bireylerin yanı sıra şirketlerin de ödediği bir vergidir. Vergilendirme işlemi, kazanılan gelirin düzeyine, gelirin kaynağına, mesleki faaliyetlerin türüne ve diğer bazı faktörlere göre belirlenir.
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun (“Kanun”) 1. maddesinde tanımlandığı üzere; gelir, bir kişinin bir takvim yılı içerisinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır. Gelir vergisi ise gerçek kişilerin gelirleri üzerinden alınan bir vergi türü olarak karşımıza çıkmaktadır. Bu yazımızda; gelir vergisinin mükellefi, yükümlülük çeşitleri, gelir kavramı içerisinde değerlendirilen kazanç ve iratlar, gelir vergisinin hesaplanması, tarhı ve uygulanacak oranları açıklanacaktır.
Gelir Vergisinin Mükellefi Kimdir?
Gelir vergisinin mükellefi Kanun’da tanımlandığı üzere, bir takvim yılı uyarınca Kanun’da belirtildiği şekli ile gelir elde etmiş olan “gerçek kişi”. Bu noktada, gelir vergisinin mükellefinin gerçek kişi olması, gelir vergisi ile kurumlar vergisi arasındaki en önemli farklardan biridir. Nitekim, her iki vergi türü de esas olarak geliri vergilendirmektedir. Ancak, kurumlar vergisinin mükellefi genel olarak tüzel kişilerden oluşurken, gelir vergisinin mükellefi yalnızca gerçek kişilerdir.
Gelir Vergisinde Yükümlülük Çeşitleri Nelerdir?
Kanun sistematiği incelendiğinde; gelir vergisinde 2 tür yükümlülük çeşidinin benimsendiği görülmekte, vergiye tabi gelirin yükümlüleri ve elde edildiği yer itibariyle kapsamının belirlenmesi amacıyla böyle bir ayrım yapıldığı görülmektedir.
Buna göre, Türk vatandaşlarının Türkiye ya da başka bir ülkede elde ettiği gelirlerin vergilendirmesi söz konusu olabileceği gibi, yabancı uyruklu olan kişiler ya da Türkiye’de yerleşik olmayan kişilerin Türkiye içerisinde elde etmiş oldukları gelirlerin vergilendirilmesi söz konusu olabilecektir.
Tam Yükümlülük
Kanun’un 3. maddesi uyarınca; Türkiye Cumhuriyeti vatandaşları ile Türkiye yerleşmiş kişilerin Türkiye’de ve yurt dışında elde etmiş oldukları tüm gelirlerin toplamı üzerinden Türkiye’de vergilendirilmeleri söz konusu olmaktadır.
Kanun’un 4. maddesinde ise; “Türkiye’de Yerleşme” kavramı açıklanmış ve ikametgahı Türkiye’de bulunanlar ile bir takvim yılı içerisinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturanların Türkiye’de yerleşik sayılacakları kabul edilmiştir.
Buna göre, ikametgahı Türkiye’de bulunmayan ancak bir takvim yılı içerisinde Türkiye’de altı aydan fazla oturanların yalnızca oturdukları süre boyunca elde edecekleri gelir vergilendirilecektir.
Kanun’un 5. maddesi ile bu oturma süresine birtakım esneklikler getirilmiştir. Buna göre, belli ve geçici görev veya iş için Türkiye’ye gelen iş, ilim ve fen adamları, uzmanlar, memurlar, basın ve yayın muhabirleri ve durumları bunlara benzeyen diğer kimselerle tahsil, tedavi, istirahat veya seyahat maksadıyla gelenler ile tutukluk, hükümlülük veya hastalık gibi elde olmayan sebeplerle Türkiye’de alıkonulmuş veya kalmış olan kişiler altı aydan daha fazla bir süre Türkiye’de kalsalar dahi Türkiye’de yerleşmiş sayılmayacakları düzenlenmiştir.
Tam yükümlülük kapsamında mükelleflerin yalnızca Türkiye içerisindeki gelirleri değil, yurt dışındaki gelirleri dahil vergilendirilmektedir.
Dar Yükümlülük
Dar yükümlülük, Türkiye’de yerleşmiş sayılmayan kişilerin Türkiye’de elde etmiş olduğu kazanç ve iratların vergilendirilmesine ilişkin bir yükümlülük türüdür. Tam yükümlülükten farklı olarak dar mükelleflerin yurt dışında elde ettikleri gelirler vergilendirilmez. Zira, bu yükümlülük türünde mülkilik esas alındığından vergilendirme, gelirin Türkiye’de elde edilmesi koşuluna bağlanmıştır.
Gelir Kavramı İçerisine Neler Girmektedir?
Yukarıda açıklandığı üzere; gelir vergisi bir gerçek kişinin bir takvim yılı boyunca elde ettiği gelir üzerinden alınan bir vergidir. Bu nedenle, Kanun açıkça hangi kazanç ya da iratların gelir vergisinin kapsamı içerisine gireceği, hangi durumların ise istisna kapsamına girip vergilendirilen gelir kapsamına alınmayacağını detaylıca düzenlenmiştir.
Kanuna göre, gelir vergisine tabii kazanç ve iratlar; ticari kazançlar, zirai kazançlar, ücretler, serbest meslek kazançları, gayrimenkul sermaye iratları, menkul sermaye iratları ve diğer kazanç ve iratlardır.
Ticari Kazanç
Kanunun 37. maddesinin 1. fıkrası uyarınca ticari kazanç, “Her türlü ticari ve sinai faaliyetten doğan kazançlar ticari kazançtır.” şeklinde çok genel bir şekilde tanımlanmıştır.
Maddeni devamında ise ticari birtakım kazançların ticari kazanç sayılacağını belirtmiştir. Buna göre; maden, taş ve kireç ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri ile tuğla ve kiremit harmanlarının işletilmesinden, coberlik (borsaya kayıtlı olarak ve kendi adına alım ve sayım faaliyetinde bulunma) işlerinden, özel okul ve hastanelerle benzeri yerlerin işletilmesinden, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden, kendi nam ve hesaplarına menkul kıymet alım satımı ile devamlı olarak uğraşanların bu faaliyetlerinden, satın alınan veya trampa suretiyle iktisap olunan arazinin iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içinde parsellenerek bu müddet içinde veya daha sonraki yıllarda kısmen veya tamamen satılmasından, diş protezciliğinden elde edilen kazançların ticari kazanç sayılacağı belirtilmiştir.
Bu noktada dikkat edilmelidir ki; gelir vergisi kapsamında ticari kazancın belirlenebilmesi için kazanç getiren ticari ya da sınai faaliyetin bir girişimci tarafından bağımsız şekilde yapılması ve bu faaliyetin bir sürekliliğin olması gerekmektedir. Zira, bu faaliyetin bir sürekliliğin olmaması halinde artık ticari kazanç değil, Kanun’un 80. madde hükmü uyarınca diğer kazanç ve iratlar kapsamına girecektir.
Zirai Kazanç
Kanun’un 52. maddesinde zirai faaliyetlerden doğan kazancın zirai kazanç olduğu belirtilmiştir, Kanun’a göre zirai faaliyet; arazide, deniz, göl ve nehirlerde, ekim, dikim, bakım, üretme, yetiştirme ve ıslah yollarıyla veyahut doğrudan doğruya tabiattan istifade etmek suretiyle nebat, orman, hayvan, balık ve bunların mahsullerinin üretilmesini, avlanmasını, avcıları ve yetiştiricileri tarafından saklanmasını, taşınmasını, satılmasını veya bu mahsullerden sair bir şekilde faydalanılması şeklinde tanımlanmıştır.
Yine, zirai faaliyetin gelir vergisi kapsamında vergilendirilebilmesi için kazanç elde etmek amacıyla bağımsız bir şekilde yapılan bir faaliyetin varlığı gerekmektedir.
Ücretler
Kanun’un 61. maddesi uyarınca ücret kavramı, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat şeklinde tanımlanmıştır.
Ücretin; ödenek, tazminat, kasa tazminatı, tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun ücret niteliğinde herhangi bir şekilde değişiklik yaratmayacağı düzenlenmiştir.
Hükmün devamında belli ödemelerin ücret kavramında gireceği düzenlenmiştir. Buna göre; istisna dışında kalan emeklilik, maluliyet, dul ve yetim aylıkları, daha önce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla sağlanan diğer menfaatler, Türkiye Büyük Millet Meclisi, İl genel meclisi ve belediye meclisi üyeleri ile özel kanunlarına veya idari kararlara göre kurulan daimi veya geçici bütün komisyonların üyelerine ve yukarıda sayılanlara benzeyen diğer kimselere bu sıfatları dolayısıyla ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler, yönetim ve denetim kurulları başkanı ve üyeleriyle tasfiye memurlarına bu sıfatları dolayısıyla ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler, bilirkişilere, resmi arabuluculara, eksperlere, spor hakemlerine ve her türlü yarışma jürisi üyelerine ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler, sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatler ve hizmet sözleşmesi sona erdikten sonra; karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımların ücret sayılacağı belirtilmiştir.
Serbest Meslek Kazançları
Kanun’un 65. maddesi uyarınca serbest meslek faaliyeti, sermayeden ziyade şahsi mesaiye ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılması şeklinde tanımlanmış, her türlü serbest meslek faaliyetinden elde edilen kazancın serbest meslek kazancı olduğu belirtilmiştir.
Bu tanım dışında kanun uyarınca birtakım faaliyet nedeniyle elde edilen kazancın serbest meslek kazancı olduğu belirtilmiştir. Buna göre, tahkim işleri dolayısıyla hakemlerin aldıkları ücretler ile kolektif, adi komandit ve adi şirketler tarafından yapılan serbest meslek faaliyeti neticesinde doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.
Kanun’un 66. maddesi uyarınca ise birtakım meslekler serbest meslek erbabı olarak kabul edilmekte ve bunların kazançlarının da serbest meslek kazancı olduğu belirtilmektedir. Bunlar; gümrük Komisyoncuları, bilumum borsa ajan ve acentaları, noterler, noterlik görevini ifa ile mükellef olanlar, bizzat serbest, meslek erbabı tarifine girmemekle beraber serbest meslek erbabını bir araya getirerek teşkilat kurmak veya bunlara sermaye temin etmek suretiyle veya sair suretlerle serbest meslek kazancından hisse alanlar, Serbest meslek faaliyetinde bulunan kollektif ve adi şirketlerde ortaklar, adi komandit şirketlerde komanditeler, dava vekilleri, müşavirler, kurumlar ve tüccarlarla serbest meslek erbabının ticarî ve meslekî işlerini takip edenler ve konser veren müzik sanatçıları, Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 155. maddesinde belirtilen şartlardan en az ikisini taşıyan ebe, sünnetçi, sağlık memuru, arzuhalci, rehber gibi mesleki faaliyette bulunanlar (şartlardan en az ikisini taşımayanlar ile köylerde veya son nüfus sayımına göre belediye içi nüfusu 5.000’i aşmayan yerlerde faaliyette bulunanların bu faaliyetlerine ilişkin kazançları gelir vergisinden muaftır), 5510 sayılı Kanun’un Ek-10. maddesi uyarınca anılan Kanun’un 4. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi kapsamında sigortalı sayılan hekimler ile tıpta uzmanlık mevzuatına göre uzman olan kişiler serbest meslek erbabı sayılırlar.
Serbest meslek faaliyeti neticesinde elde edilen gelir üzerinden gelir vergisinin gerçek usule göre hesaplanacağı düzenlenmiştir. Buna göre; kanunda Serbest meslek kazancı, bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan fark olarak tanımlanmıştır. Tanımda yer alan ve indirilmesi gereken giderler ise Kanun’un 68. maddesinde düzenlenmiştir.
Gayrimenkul Sermaye İratları
Kanun’un 70. maddesinde sayılan belirli mal ve hak sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakları sahipleri tarafından kiraya verilmesinden elde edilen gelir gayrimenkul sermaye iradı olarak tanımlanmaktadır.
Her ne kadar gayrimenkullerden elde edilen kira geliri gibi anlaşılsa da kanunda sayılan mallara dikkat edilecek olursa gelir vergisi bakımından “gayrimenkul” kavramının Özel Hukuk anlamından daha kapsamlı olduğu anlaşılacaktır. Buna göre, gayrimenkul sermaye iratlarının gayrimenkuller, gayrimenkul niteliğindeki haklar, bazı menkul mallar ve fikri ve sınai hakların kiralanmasından elde edilen iratlardan ibaret olduğu söylenebilecektir.[1]
Gayrimenkul sermaye iratında da gelir vergisinin hesaplanabilmesi için tespit edilmesi gereken matrah, gayrisafi hasılattan, iradın sağlanması ya da devam ettirilebilmesi için yapılan giderlerin indirilmesi suretiyle hesaplanmaktadır.
Menkul Sermaye İratları
Sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden oluşan sermaye dolayısıyla elde ettiği kâr payı, faiz, kira ve benzeri iratlar menkul sermaye iradı olarak tanımlamaktadır.
Kanun bazı iratları kaynağına bakılmaksızın menkul sermaye iradı olarak saymıştır. Bunlar; hisse senetlerinin kâr payları, iştirak hisselerinden doğan kazançlar, kurumların yönetim kurulu başkanı ve üyelerine verilen kar payları, yıllık veya özel beyanname veren dar mükellef kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısmı, her çeşit tahvil faizleri ve hazine bonosu faizi ile TOKİ, Kamu Ortaklığı İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetlerden sağlanan gelirler, her türlü alacak faizi, mevduat faizleri, hisse senetlerinin ve tahvillerin vadesi gelmemiş kuponlarının satış bedelleri, iştirak hisselerinin tahakkuk etmemiş kâr paylarının devri karşılığı alınan bedeller, iskonto bedelleri, faizsiz kredi verenlere, kâr-zarar ortaklığı belgesi sahiplerine, özel finans kurumlarının hesap sahiplerine ödenen kâr payları, repo gelirleri, tüzel kişiliğe sahip emekli sandıkları, yardım sandıkları ile emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından yapılan ödemeler menkul sermaye iradı olarak sayılmaktadır.
Diğer Kazanç ve İratlar
Diğer kazanç ve iratları Kanun madde 80’de diğer kazanç artışları ve arızi (sürekli olmayan) kazançlar olarak belirtilmiştir.
Diğer kazanç artışları ise Kanun’un mükerrer 80. maddesinde sayılmakla birlikte genel olarak bir sermaye varlığının değer artışı olarak kendini göstermektedir.
Arızi kazançlar ise, sürekli olmayan ticari ya da sınai kazançlar olarak tanımlamak mümkünüdür.
Gelir vergisinin hesaplanacağı matrah, yine gayrisafi kazançlardan kanunda belirtilen gelirlerin çıkartılması suretiyle hesaplanacaktır.
Gelir Vergisi Nasıl Hesaplanır?
Genel olarak gelir vergisi vergiye tabi kazancın, yükümlü ya da sorumlu tarafından beyanname ile bildirilmesi üzerine tarh edilir. Bu noktada belirtmek gerekir ki, mükellef gelir vergisine tabi kazanç ve iratlarını beyan ederken, bu gelirlerden kanunen indirilebilecek giderleri de indirmelidir. Bu şekilde tespit edilecek tarh üzerinden uygulanacak oranlar üzerinden gelir vergisi hesaplanabilmektedir.
Gelir Vergisi Kanunu incelendiğinde gelir türlerine göre, artan oranlı bir tarifenin uygulanması söz konusudur. Buna göre tarh edilen gelir miktarı arttıkça uygulanan oran da artmaktadır. Kanunda sınırlı olarak istisnai olarak stopaj yoluyla kaynakta kesilen gelir vergisinde sabit oran uygulanacağı belirtilmiştir.
2023 yılı için uygulanacak had ve tutarlar 30.12.2022 tarihli T.C. Resmî Gazete’de yayımlanan 323 seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde açıklanmıştır. Buna göre;
70.000 TL’ye Kadar
15%
150.000 TL’nin 70.000 TL’si için 10.500 TL, Fazlası
20%
370.000 TL’nin 150.000 TL’si için 26.500 TL (ücret gelirlerinde, 550.000 TL’nin 150.000 TL’si için 26.500 TL), Fazlası
27%
1.900.000 TL’nin 370.000 TL’si için 85.900 TL, (ücret gelirlerinde, 1.900.000 TL’nin 550.000 TL’si için 134.500 TL), Fazlası
35%
1.900.000 TL’den fazlasının 1.900.000 TL’si için 621.400 TL, (ücret gelirlerinde 1.900.000 TL’den fazlasının 1.900.000 TL’si için 607.000 TL), Fazlası
40%
Şeklinde uygulanacaktır.
Kanun’un madde 117 uyarınca yıllık beyanname ile bildirilen gelir üzerinden tahakkuk ettirilen gelir vergisi, Mart ve Temmuz aylarında olmak üzere iki eşit taksitte ödenir.
Kaynakça
Mualla Öncel, Ahmet Kumrulu, Nami Çağan, Vergi Hukuku, Gözden Geçirilmiş Değişiklikler İşlenmiş 24. Bası, Ankara, Turhan Kitabevi, 2015,
Referans
[1] Mualla Öncel, Ahmet Kumrulu, Nami Çağan, Vergi Hukuku, Gözden Geçirilmiş Değişiklikler İşlenmiş 26. Bası, Ankara, Turhan Kitabevi, 2017, s. 302.
